Порядок заполнения бухгалтерского баланса по общей форме. Пример
При способе списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг) определение суммы расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, подлежащей списанию в отчетном периоде, производится исходя из количественного показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения общей суммы расходов по конкретной научно-исследовательской, опытно-конструкторской, технологической работе и всего предполагаемого объема продукции (работ, услуг) за весь срок применения результатов конкретной работы. 14. В течение отчетного года списание расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам на расходы по обычным видам деятельности осуществляется равномерно в размере 1/12 годовой суммы независимо от применяемого способа списания расходов.
Результаты исследований и разработок строка 1120
ПБУ 17/02, Инструкция по применению Плана счетов). Если результаты НИОКР подлежат применению в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации, то расходы на их выполнение списываются с кредита счета 08, субсчет 08-8, в дебет счета 04 «Нематериальные активы». Расходы на незаконченные НИОКР, а также НИОКР, результаты которых отражаются в бухгалтерском учете в качестве НМА, не учитываются в составе расходов на НИОКР на счете 04 (п. 3 ПБУ 17/02, Инструкция по применению Плана счетов). По этой строке Бухгалтерского баланса указывается сумма расходов на выполнение НИОКР, отраженная на счете 04 и не списанная на отчетную дату на расходы по обычным видам деятельности и (или) на прочие расходы (абз.
3 п. 16 ПБУ 17/02).
Что отражаем в строке 1120 баланса: результаты исследований и разработок
Имущество предприятия на конец анализируемого периода (2012 год) в денежном выражении составило 14196053 тыс. рублей, в том числе: — внеоборотные активы — 6990389 тыс. рублей, что составляет 49,2% в общей стоимости имущества; — оборотные активы — 7205664 тыс. рублей, что составляет 50,7% в общей стоимости имущества. Анализ нематериальных активов выявил, что его абсолютные и относительные значения непрерывно увеличиваются. Анализ результатов исследований и разработок выявил, что его абсолютные значения уменьшаются.
В 2011 году наблюдается резкий спад показателей до 71 тыс. рублей, что на 1510 тыс. рублей меньше, чем в 2010 году. К концу анализируемого периода данный показатель составил 498 тыс. рублей, что также показывает уменьшение по сравнению с 2010 годом. Но по сравнению с 2011 годом данный показатель увеличился.
Результаты исследований и разработок
Определение «больных» статей в составе активов Обычно поиск «больных» статей начинается с исследования актива баланса. Определяется удельный вес внеоборотных и оборотных активов и их динамика. Эта структура зависит от многих факторов, в частности: отраслевой принадлежности, технологии, номенклатуры выпускаемой продукции, интенсивности хозяйственной деятельности.
Фондоемкие отрасли, такие как горнодобывающая, металлургическая, имеют более высокий удельный вес внеоборотных активов. Существенное значение на рост удельного веса этой части оказывает переоценка основных средств. Предприятия торговли, сферы услуг, а также использующие в основном арендуемые основные средства могут иметь незначительный удельный вес внеоборотных активов.
Раздел i. внеоборотные активы
Рост удельного веса внеоборотных активов может свидетельствовать об осуществлении предприятием инвестиционных проектов, в результате которых стоимость оборотных активов может снижаться, а стоимость внеоборотных активов растет. Дальнейшим этапом анализа является исследование состава внеоборотных активов. Нематериальные активы являются относительно новым видом имущества для отечественных предприятий.
Поэтому в балансах многих из них этот вид активов отсутствует, что не считается «больной» статьей. Однако отсутствие нематериальных активов в балансе научно-технических организаций является негативным фактором, указывающим на А) недостаточный научно-технический уровень продукции или Б) недостаточность усилий по введению в хозяйственный оборот результатов интеллектуальной деятельности.
Внимание
ПБУ 17/02 в разделе «Внеоборотные активы» по самостоятельной группе статей отражается информация о расходах на НИОКР. При этом ПБУ 17/02 не применяется в отношении затрат на незаконченные НИОКР (п. 3 ПБУ 17/02). Следовательно, по строке 1120 не отражается информация о таких затратах.
Данные затраты могут быть отражены в разд. I «Внеоборотные активы» по отдельной строке, самостоятельно введенной организацией (абз. 4 п. 16 ПБУ 17/02). Если же показатель является несущественным, он может быть отражен по строке 1190 «Прочие внеоборотные активы». Отметим, что при решении вопроса об отражении в Бухгалтерском балансе затрат на незавершенные НИОКР целесообразно применить единый подход к отражению всех видов вложений во внеоборотные активы.
Об отражении в Бухгалтерском балансе незавершенных капитальных вложений в объекты основных средств см. разд. 3.1.1.5 «Строка 1150 «Основные средства».
О чем говорит снижение результатов иследований и разработок
В составе расходов на НИОКР принимаются во внимание работы:
- по которым получены результаты, подлежащие правовой охране, но не оформленные в установленном законодательством порядке;
- по которым получены результаты, не подлежащие правовой охране в соответствии с нормами действующего законодательства.
В состав расходов при выполнении научно — исследовательских, опытно — конструкторских и технологических работ включаются:
- стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций и лиц, используемых при выполнении указанных работ;
- затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении указанных работ по трудовому договору;
- отчисления на социальные нужды (в т.ч.
ПБУ 17/02, Инструкция по применению Плана счетов). Если результаты НИОКР подлежат применению в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации, то расходы на их выполнение списываются с кредита счета 08, субсчет 08-8, в дебет счета 04 «Нематериальные активы». Расходы на незаконченные НИОКР, а также НИОКР, результаты которых отражаются в бухгалтерском учете в качестве НМА, не учитываются в составе расходов на НИОКР на счете 04 (п. 3 ПБУ 17/02). Какие данные бухучета используются при заполнении строки 1120 «Результаты исследований и разработок» По этой строке Бухгалтерского баланса указывается сумма расходов на выполнение НИОКР, отраженная на счете 04 и не списанная на отчетную дату на расходы по обычным видам деятельности и (или) на прочие расходы (абз.
3 п. 16 ПБУ 17/02).
Высокий удельный вес оборотных активов обычно оценивается как позитивный признак, свидетельствующий о преобладании предметов труда над средствами труда в имущественном комплексе предприятия. Следует иметь в виду, что рост удельного веса оборотных активов является естественным результатом деятельности предприятия. Он обусловлен следующими факторами: А) начислением износа внеоборотных активов, приводящим к уменьшению стоимости внеоборотных активов и соответствующему увеличению стоимости оборотных активов; Б) формированием прибыли, приводящим к увеличению стоимости оборотных активов и капитала и резервов. Стоимость и удельный вес оборотных активов могут расти вследствие привлечения кредитов и займов.
Снижение удельного веса внеоборотных активов может быть следствием их продажи. При этом снижается и их стоимость. А стоимость и удельный вес оборотных активов вследствие этого могут расти.
Дт04 Кт08.08 500 тыс. рублей – издержки приняты к учету в составе нематериального актива Пример 2 Затраты ООО «Снежинка» на мероприятия по усовершенствованию технологического процесса оценены в размере 350 тыс.рублей. По завершению всех мероприятий экспертная комиссия проанализировала новинки и приняла решение о нецелесообразности ввода новых технологических процессов. Хозяйственные операции Дт08.08 Кт02,10,70,69 и т.д. 350 тыс.рублей – учет всех понесенных затрат (на оплату труда сотрудников, используемые в процессе исследования материалы, амортизацию необходимого оборудования и т.д.) Дт91.02 Кт08.08 350тыс.рублей – списание издержек в прочие расходы в связи с отрицательным результатом разработок.
Результаты исследований и разработок (строка 1120)
По данной строке отражают сумму расходов по научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам. Детализацию данных расходов в унифицированной форме приводят в строках 11201 и 11202 расшифровки к балансу.
Учет подобных затрат регулирует Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" (ПБУ 17/02)*(46).
В графе 3 данной строки промежуточной отчетности следует отразить сумму фактических расходов на НИОКР, которая сформировалась по состоянию на конец отчетного периода (I квартала, полугодия или 9 месяцев 2011 года), за вычетом списанных сумм. Согласно Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета*(47) затраты на "науку" списываются без использования счета 05 "Амортизация нематериальных активов". В связи с этим начисленные суммы списываются непосредственно в кредит счета 04 "Нематериальные активы" (субсчет "НИОКР"). То есть по строке "Результаты исследований и разработок" приводят разницу между дебетовым и кредитовым сальдо счета 04 "Нематериальные активы" (субсчет "НИОКР").
Затраты на НИОКР отражают в составе внеоборотных активов, если в отношении них одновременно выполнены следующие условия:
Сумма расхода может быть определена и подтверждена;
Есть документальное подтверждение выполнения работ (акт приемки выполненных работ и т.п.);
Использование результатов работ для производственных или управленческих нужд приведет к получению будущих экономических выгод (дохода);
Использование результатов НИОКР может быть продемонстрировано.
Когда хоть одно из перечисленных условий не выполняется, затраты на "науку" учитывают в составе прочих расходов отчетного периода.
Отметим, что по договору на проведение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию*(48). В свою очередь, заказчик обязуется принять работу и оплатить ее. Причем условия договора на НИОКР должны соответствовать законам и иным правовым актам об исключительных правах (интеллектуальной собственности)*(49).
Подобные договоры могут охватывать как весь цикл работ (например проведение исследований для выявления возможности получения новых материалов, устройств, технологий, разработку и изготовление опытных образцов для доведения их до стадии промышленного применения), так и их отдельные этапы. Для указанных договоров характерно наличие технического задания и установление пределов и условий использования сторонами полученных результатов*(50).
Из анализа норм действующего законодательства можно сделать вывод о том, что научно-исследовательские работы предполагают получение новых знаний. В то же время опытно-конструкторские и технологические работы предусматривают применение этих знаний и разработку нового изделия или технологии. То есть в результате выполненных НИОКР создается новый результат, подлежащий или не подлежащий правовой охране.
В некоторых ситуациях расходы на НИОКР в составе нематериальных активов не отражают. Например по тем работам, которые не дали положительного результата или не были закончены. Подобные затраты признают прочими расходами отчетного периода*(51).
Зачастую компании платят за разработку и получают ту или иную техническую документацию. Например конструкторскую на изготовление продукции. При этом в договоре на ее изготовление прописывают, что держателем подлинников документов является заказчик. Является ли такая документация нематериальным активом? В большинстве случаев нет. Ведь у компании отсутствуют исключительные права на результаты этой интеллектуальной деятельности, оформленные соответствующими документами (патентами, свидетельствами и т.п.). В то же время если такие документы были оформлены и в отношении данной разработки соблюдены все требования ПБУ 14/2007, то расходы на НИОКР должны приниматься к бухгалтерскому учету в качестве НМА.
Напомним, что бухгалтерский учет расходов на НИОКР, по которым получены результаты, подлежащие правовой охране, не оформленные в установленном порядке, ведется с учетом ПБУ 17/02. Этот документ не применяют, в частности, в отношении затрат на подготовку и освоение производства, цехов и агрегатов (пусковых расходов); затрат на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного и массового производства; расходов по совершенствованию технологии и производства с улучшением качества продукции, изменением ее дизайна и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе производственного процесса*(52). Поэтому, если тот или иной результат НИОКР (например технологический образец) предназначен для этих целей, то в качестве НМА его не учитывают. Подобные затраты являются прочими.
Составление бухгалтерского баланса - это по сути перенос остатков по счетам бухгалтерского учета в предусмотренные для них строки. Поэтому для правильного составления бухгалтерского баланса нужно не только корректно и в полном объеме вести бухгалтерский учет, но и знать, данные каких счетов бухгалтерского учета отражаются в той или иной строке баланса.
В консультации приведем расшифровку всех строк бухгалтерского баланса. При этом строки баланса будем детализировать по наиболее типичным счетам, которые по таким строкам отражаются. Ведь на порядок составления бухгалтерской отчетности в целом и баланса в частности, а также отражения тех или иных показателей влияют особенности деятельности организации и ее .
Кстати, как составить бухгалтерский баланс, мы показали на примере в отдельном . А о содержании и структуре бухгалтерского баланса рассказывали еще в одной . Напомним, что действующая форма бухгалтерского баланса, представляемого в налоговую инспекцию и органы статистики, утверждена Приказом Минфина от 02.07.2010 № 66н .
Расшифровка строк актива баланса
| Наименование показателя | Код | Алгоритм расчета показателя | |
|---|---|---|---|
| Нематериальные активы | 1110 | 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов» | Д04 (без учета расходов на НИОКР) - К05 |
| Результаты исследований и разработок | 1120 | 04 | Д04 (в части расходов на НИОКР) |
| Нематериальные поисковые активы | 1130 | 08 «Вложения во внеоборотные активы», 05 | Д08 - К05 (все в части нематериальных поисковых активов) |
| Материальные поисковые активы | 1140 | 08, 02 «Амортизация основных средств» | Д08 - К02 (все в части материальных поисковых активов) |
| Основные средства | 01 «Основные средства», 02 | Д01 - К02 (кроме амортизации основных средств, учитываемых на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» | |
| Доходные вложения в материальные ценности | 1160 | 03, 02 | Д03 - К02 (кроме амортизации основных средств, учитываемых на счете 01) |
| Финансовые вложения | 1170 | 58 «Финансовые вложения», 55-3 «Депозитные счета», 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений», 73-1 «Расчеты по предоставленным займам» | Д58 - К59 (в части долгосрочных финансовых вложений) + Д73-1 (в части долгосрочных процентных займов) |
| Отложенные налоговые активы | 1180 | 09 «Отложенные налоговые активы» | Д09 |
| Прочие внеоборотные активы | 1190 | 07 «Оборудование к установке», 08, 97 «Расходы будущих периодов» | Д07 + Д08 (кроме поисковых активов) + Д97 (в части расходов со сроком списания свыше 12 месяцев после отчетной даты) |
| Запасы | 10 «Материалы, 11 «Животные на выращивании и откорме», 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 41 «Товары», 42 «Торговая наценка», 43 «Готовая продукция», 44 «Расходы на продажу», 45 «Товары отгруженные», 97 | Д10 + Д11 - К14 + Д15 + Д16 + Д20 + Д21 + Д23 +Д28 + Д29 + Д41 - К42 + Д43 + Д44 + Д45 + Д97 (в части расходов со сроком списания не более 12 месяцев после отчетной даты) | |
| Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям | 1220 | 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | Д19 |
| Дебиторская задолженность | 1230 | 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 63 «Резервы по сомнительным долгам», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», 75 «Расчеты с учредителями», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» | Д46 + Д60 + Д62 - К63 + Д68 + Д69 + Д70 + Д71 + Д73 (за исключением процентных займов, учтенных на субсчете 73-1) + Д75 + Д76 (за минусом отраженного на счетах учета расчетов НДС с авансов выданных и полученных) |
| Финансовые вложения (за исключением денежных эквивалентов) | 1240 | 58, 55-3, 59, 73-1 | Д58 - К59 (в части краткосрочных финансовых вложений) + Д55-3 + Д73-1 (в части краткосрочных процентных займов) |
| Денежные средства и денежные эквиваленты | 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в пути», | Д50 (кроме субсчета 50-3) + Д51 + Д52 + Д55 (кроме сальдо субсчета 55-3) + Д57 | |
| Прочие оборотные активы | 1260 | 50-3 «Денежные документы», 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» | Д50-3 + Д94 |
Пассив баланса: расшифровка строк
| Наименование показателя | Код | Данные каких счетов используются | Алгоритм расчета показателя |
|---|---|---|---|
| Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей) | 1310 | 80 «Уставный капитал» | К80 |
| Собственные акции, выкупленные у акционеров | 1320 | 81 «Собственные акции (доли)» | Д81 (в круглых скобках) |
| Переоценка внеоборотных активов | 1340 | 83 «Добавочный капитал» | К83 (в части сумм дооценки внеоборотных активов) |
| Добавочный капитал (без переоценки) | 1350 | 83 | К83 (за исключением сумм дооценки внеоборотных активов) |
| Резервный капитал | 1360 | 82 «Резервный капитал» | К82 |
| Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) | 99 «Прибыли и убытки», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» | Или К99 + К84 Или Д99 + Д84 (результат отражается в круглых скобках) Или К84 - Д99 (если значение отрицательное, отражается в круглых скобках) Или К99 - Д84 (так же) |
|
| Заемные средства | 1410 | 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» | К67 (в части задолженности со сроком погашения на отчетную дату свыше 12 месяцев) |
| Отложенные налоговые обязательства | 1420 | 77 «Отложенные налоговые обязательства» | К77 |
| Оценочные обязательства | 1430 | 96 «Резервы предстоящих расходов» | К96 (в части оценочных обязательств со сроком исполнения свыше 12 месяцев после отчетной даты) |
| Прочие обязательства | 1450 | 60, 62, 68, 69, 76, 86 «Целевое финансирование» | К60 + К62 + К68 + К69 + К76 + К86 (все в части долгосрочной задолженности) |
| Заемные средства | 1510 | 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 | К66 + К67 (в части задолженности со сроком погашения не более 12 месяцев на отчетную дату) |
| Кредиторская задолженность | 60, 62, 68, 69, 70, 71, 73, 75, 76 | К60 + К62 + К68 + К69 + К70 + К71 + К73 + К75 + К76 (в части краткосрочной задолженности, за минусом отраженного на счетах учета расчетов НДС с авансов выданных и полученных) | |
| Доходы будущих периодов | 1530 | 98 «Доходы будущих периодов» | К98 |
| Оценочные обязательства | 1540 | 96 | К96 (в части оценочных обязательств со сроком исполнения не более 12 месяцев после отчетной даты) |
| Прочие обязательства | 1550 | 86 | К86 (в части краткосрочных обязательств) |
Здесь указывают стоимость нематериальных активов (строка 1110), результаты исследований и разработок (строка 1120), основных средств (строка 1130), доходных вложений в материальные ценности (строка 1140), финансовых вложений (строка 1150), а также сумму отложенных налоговых активов фирмы (строка 1160) по состоянию на ту дату, на которую был составлен баланс.
Строка 1110 "Нематериальные активы"
Ïî строке 1110 баланса отразите стоимость нематериальных активов (НМА), которые принадлежат вашей фирме. К нематериальным активам относят:
1) произведения литературы, науки и искусства;
2) исключительное право на изобретение, промышленный образец, полезную модель, программу для ЭВМ или базу данных, товарный знак или знак обслуживания, селекционное достижение, топологию интегральной микросхемы, секрет производства (ноу-хау);
3) деловую репутацию фирмы, то есть разницу между ее покупной ценой (как имущественного комплекса в целом) и стоимостью всех активов и обязательств фирмы по бухгалтерскому балансу.
 строке 1110 не указывают сумму расходов на завершенные НИОКР.
Обратите внимание: тот или иной объект учитывают в составе нематериальных активов, если одновременно выполняются следующие условия:
Он предназначен для использования в производстве или необходим для управленческих нужд фирмы;
Объект будет использоваться свыше 12 месяцев;
Фирма не собирается продавать его раньше 12 месяцев;
На объект есть документы, которые подтверждают права фирмы на него (патенты, свидетельства и т.д.);
Фактическая стоимость объекта может быть достоверно определена;
Он не имеет материально-вещественную форму.
Обратите внимание: организационные расходы, связанные с образованием вашей фирмы, не относятся к НМА.
Строка 1120 "Результаты исследований и разработок"
Затраты компании на завершенные НИОКР, учитываемые на счете 04 обособленно, необходимо отразить по строке 1120.
Перечень затрат, которые учитывают в качестве расходов на выполнение НИОКР, приведен в пункте 9 ПБУ 17/02. В него включают:
Стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций и лиц, используемых при выполнении НИОКР;
Затраты на заработную плату и страховые взносы в ПФР, ФСС, фонды ОМС, начисленные с нее;
Стоимость спецоборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования в качестве объектов испытаний и исследований;
Амортизация объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении работ;
Затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других объектов основных средств и иного имущества;
Общехозяйственные расходы, в случае если они непосредственно связаны с выполнением НИОКР;
Другие затраты, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, включая расходы по проведению испытаний.
Обратите внимание: в ранее действовавшей форме бухгалтерского баланса не было специальной строки для отражения затрат на завершенные НИОКР.
Строка 1130 "Основные средства"
Согласно ÏÁÓ "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), основные средства - это имущество, которое предназначено для использования фирмой в качестве средств труда более одного года (например, здания, станки и оборудование, вычислительная техника, транспорт) или сдается в аренду (лизинг).
Таким образом, стоимость имущества со сроком службы более года (независимо от его цены) учитывают на счете 01 "Основные средства" и отражают в строке 1130 баланса.
Из этого правила есть исключение. Если основное средство стоит не дороже 40 000 рублей (без НДС), то его можно учесть в составе МПЗ (ï. 5 ПБУ 6/01). При этом организуют соответствующий контроль за движением такого основного средства для его сохранности.
Фирма может установить меньший лимит стоимости основных средств, которые списывают сразу после их передачи в эксплуатацию. Об этом необходимо написать в бухгалтерской учетной политике.
То или иное имущество учитывают в составе основных средств и отражают по строке 1130 баланса, если одновременно выполнены следующие условия:
Оно предназначено для использования в производстве или для управленческих нужд фирмы;
Имущество будут использовать свыше 12 месяцев;
Фирма не собирается его перепродавать;
Имущество может приносить доход.
Единица учета основных средств - это инвентарный объект. Таким объектом могут быть:
Отдельный предмет (например, шкаф, автомобиль, холодильник и т.д.);
Единый комплекс из нескольких предметов, которые смонтированы на общем фундаменте или имеют общее управление (например, персональный компьютер, в состав которого входят системный блок, монитор, клавиатура, мышь).
По данной строке Бухгалтерского баланса отражается информация о расходах на завершенные научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКР), учитываемых на счете 04 «Нематериальные активы» обособленно (Инструкция по применению Плана счетов, п. 16 ПБУ 17/02).
По вопросу отражения в Бухгалтерском балансе затрат на незаконченные НИОКР, учитываемых на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ», в настоящее время существует две позиции.
Одна из них заключается в том, что сумма затрат на незаконченные НИОКР участвует в формировании показателя строки 1120 «Результаты исследований и разработок» и отражается обособленно по одной из строк, расшифровывающих показатель строки 1120. Данная позиция основана на том, что в Примере оформления Пояснений к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах, приведенном в Приказе Минфина России N 66н, разд. 1 «Нематериальные активы и расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКР)» включает таблицу 1.5 «Незаконченные и неоформленные НИОКР и незаконченные операции по приобретению нематериальных активов». При этом в разд. I формы Бухгалтерского баланса отсутствует отдельная строка для отражения осуществленных организацией затрат на незаконченные и неоформленные НИОКР.
Другая позиция состоит в том, что сумма таких затрат не должна участвовать в формировании показателя строки 1120 «Результаты исследований и разработок». Этот вывод следует из названия строки 1120, а также из того, что согласно п. 16 ПБУ 17/02 в разделе «Внеоборотные активы» по самостоятельной группе статей отражается информация о расходах на НИОКР. При этом ПБУ 17/02 не применяется в отношении затрат на незаконченные НИОКР (п. 3 ПБУ 17/02). Следовательно, по строке 1120 не отражается информация о таких затратах. Данные затраты могут быть отражены в разд. I «Внеоборотные активы» по отдельной строке, самостоятельно введенной организацией (абз. 4 п. 16 ПБУ 17/02). Если же показатель является несущественным, он может быть отражен по строке 1190 «Прочие внеоборотные активы».
Отметим, что при решении вопроса об отражении в Бухгалтерском балансе затрат на незавершенные НИОКР целесообразно применить единый подход к отражению всех видов вложений во внеоборотные активы.
Об отражении в Бухгалтерском балансе незавершенных капитальных вложений в объекты основных средств см. разд. 3.1.1.5 «Строка 1150 «Основные средства».
В составе расходов на НИОКР, отражаемых обособленно на счете 04, учитываются затраты организации на выполненные самостоятельно или с привлечением сторонних исполнителей работы, связанные с осуществлением научной (научно-исследовательской), научно-технической деятельности и экспериментальных разработок, определенные Федеральным законом от 23.08.1996 N 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике». При этом принимаются во внимание работы (п. п. 2, 5 ПБУ 17/02, Инструкция по применению Плана счетов):
по которым получены результаты, подлежащие правовой охране, но не оформленные в установленном законодательством порядке;
по которым получены результаты, не подлежащие правовой охране в соответствии с нормами действующего законодательства.
В частности, в состав расходов на выполнение НИОКР могут включаться (п. 9 ПБУ 17/02):
стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций и лиц, используемых при выполнении указанных работ;
затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении указанных работ по трудовому договору;
отчисления на социальные нужды (в том числе страховые взносы в ПФР, ФСС, ФОМС);
стоимость спецоборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования в качестве объектов испытаний и исследований;
амортизация объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении указанных работ;
затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других объектов основных средств и иного имущества;
общехозяйственные расходы, в случае если они непосредственно связаны с выполнением данных работ;
прочие расходы, непосредственно связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, включая расходы по проведению испытаний.
Расходы, связанные с выполнением НИОКР, первоначально учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» (п. 5 ПБУ 17/02, Инструкция по применению Плана счетов). Если результаты НИОКР подлежат применению в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации, то расходы на их выполнение списываются с кредита счета 08, субсчет 08-8, в дебет счета 04 «Нематериальные активы».
Расходы на незаконченные НИОКР, а также НИОКР, результаты которых отражаются в бухгалтерском учете в качестве НМА, не учитываются в составе расходов на НИОКР на счете 04 (п. 3 ПБУ 17/02, Инструкция по применению Плана счетов).
По этой строке Бухгалтерского баланса указывается сумма расходов на выполнение НИОКР, отраженная на счете 04 и не списанная на отчетную дату на расходы по обычным видам деятельности и (или) на прочие расходы (абз. 3 п. 16 ПБУ 17/02).
Внимание!
Объект, подлежащий бухгалтерскому учету, классифицируется в момент его признания исходя из соответствия установленным критериям видов активов. Поэтому информация о расходах на НИОКР, оставшийся срок списания которых на отчетную дату составляет 12 месяцев и менее, не может раскрываться в разд. II «Оборотные активы» и должна включаться в разд. I Бухгалтерского баланса (Письмо Минфина России от 19.12.2006 N 07-05-06/302).
Строка 1120 «Результаты исследований и разработок»= Дебетовое сальдо по счёту 04, аналитический счёт расходов на НИОКР
В общем случае показатели строки 1120 «Результаты исследований и разработок» на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему, переносятся из Бухгалтерского баланса за предыдущий год.
В графе «Пояснения» приводится указание на раскрытие данного показателя (абз. 2 п. 28 ПБУ 4/99).
Пример заполнения строки 1120 «Результаты исследований и разработок»
Организацией принято решение об обособленном отражении затрат на незаконченные НИОКР по отдельной самостоятельно введенной строке в разд. I «Внеоборотные активы», а в случае несущественности показателя — по строке 1190.
Показатели по счету 04 (в части расходов на НИОКР) на отчетную дату: руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса за 2013 г.
Решение
Стоимость результатов исследований и разработок составляет:
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 1.2 будет выглядеть следующим образом.
